PDV tretman usluga naknade za promociju virtualnog tržišta i usluga stranog lica pruženih elektronskim putem

PDV tretman usluga naknade za promociju virtualnog tržišta i usluga stranog lica pruženih elektronskim putem

„Razmotrili smo vaš zahtev od 1. jula 2013. godine, koji ste nam dostavili radi davanja mišljenja sa aspekta Zakona o porezu na dodatu vrednost („Sl. glasnik RS“, br. 84/2004, 86/2004 – ispr., 61/2005, 61/2007 i 93/2012 – dalje: ZPDV) i Zakona o porezu na dobit pravnih lica („Sl. glasnik RS“, br. 25/2001, 80/2002, 80/2002 – dr. zakon, 43/2003, 84/2004, 18/2010, 101/2011, 119/2012 i 47/2013 – dalje: ZPDPL). Prema navodima iz vašeg zahteva, rezidentni obveznik (koji obavlja delatnost telekomunikacija), istovremeno i obveznik PDV, ima nameru da zaključi ugovore sa nerezidentnim pravnim licima – vlasnicima virtuelnih tržišta ili njihovim ovlašćenim posrednicima kako bi omogućio fizičkim licima – korisnicima svojih usluga u oblasti telekomunikacija da naknadu za pravo korišćenja elektronskih sadržaja (npr. igrice, muzički sadržaji i dr), koji se nalaze na virtuelnim tržištima, plate na osnovu računa izdatog za promet telekomunikacionih usluga ili umanjenjem raspoloživog (pre paid) kredita, a ne putem platnih kartica (neposredno nerezidentnom pravnom licu/stranom licu) koje bi za plaćanje te naknade koristila druga fizička lica. Po ovom osnovu rezidentni obveznik (obveznik PDV) ostvario bi prihod (naknadu) od nerezidentnog pravnog lica/stranog lica, pri čemu bi deo ovog prihoda (naknade) predstavljao prihod (naknadu) za izvršenu uslugu naplate novčanih sredstava od fizičkih lica, a deo za promociju virtuelnog tržišta i elektronskih sadržaja.

1. Sa aspekta Zakona o porezu na dodatu vrednost

1.1. Kada obveznik PDV u ime i za račun stranog lica – vlasnika virtuelnog tržišta ili njegovog ovlašćenog posrednika naplaćuje od korisnika elektronskih sadržaja naknadu za pravo korišćenja tih sadržaja, obveznik PDV je dužan da za promet usluga naplate naknade koje pruža stranom licu obračuna PDV i da obračunati PDV plati u skladu sa ZPDV. Osnovicu za obračunavanje PDV za promet predmetnih usluga čini iznos naknade, bez PDV, pri čemu se u osnovicu za obračunavanje PDV ne uračunava iznos koji obveznik PDV naplaćuje u ime i za račun stranog lica ako taj iznos prenosi stranom licu u čije ime i za čiji račun je izvršio naplatu.

1.2. Za promet usluga promocije virtuelnog tržišta i elektronskih sadržaja, koji obveznik PDV vrši stranom licu, PDV se ne obračunava i ne plaća, s obzirom da se u ovom slučaju mestom prometa usluga smatra inostranstvo, tj. mesto u kojem primalac usluga obavlja delatnost ili ima poslovnu jedinicu za koju se pruža usluga, odnosno mesto u kojem primalac usluge ima sedište ili prebivalište.

1.3. S obzirom da se isporuke elektronskih sadržaja, koje vrši strano lice fizičkim licima sa teritorije Republike Srbije, smatraju uslugama pruženim elektronskim putem (što znači da se oporezuju u Republici Srbiji), poreski dužnici za predmetne usluge su primaoci usluga – fizička lica koja koriste navedene sadržaje, pod uslovom da strano lice – pružalac usluga nije odredilo poreskog punomoćnika.

* * *

Odredbama člana 3. ZPDV propisano je, da su predmet oporezivanja PDV isporuka dobara i pružanje usluga (dalje: promet dobara i usluga) koje poreski obveznik izvrši u Republici uz naknadu, u okviru obavljanja delatnosti, kao i uvoz dobara u Republiku.

Saglasno odredbi člana 5. stav 1. ZPDV, promet usluga, u smislu ovog zakona, su svi poslovi i radnje u okviru obavljanja delatnosti koji nisu promet dobara iz člana 4. ovog zakona.

Odredbama člana 10. stav 1. tač 2) i 3) ZPDV propisano je da je poreski dužnik, u smislu ovog zakona, poreski punomoćnik koga odredi strano lice koje u Republici nema sedište ni stalnu poslovnu jedinicu, odnosno prebivalište a koje obavlja promet dobara i usluga u Republici, odnosno primalac dobara i usluga, ako strano lice iz tačke 2) ovog stava ne odredi poreskog punomoćnika.

Mesto prometa usluga je mesto u kojem pružalac usluga obavlja svoju delatnost, a ako se promet usluga vrši preko poslovne jedinice, mestom prometa usluga smatra se mesto poslovne jedinice (član 12. st. 1. i 2. ZPDV).

Prema odredbama stava 3. tačka 4) podtač. (4) i (10) člana 12. ZPDV, izuzetno od st. 1. i 2. ovog člana, mestom prometa usluga smatra se mesto u kojem primalac usluge obavlja delatnost ili ima poslovnu jedinicu za koju se pruža usluga, odnosno mesto u kojem primalac usluge ima sedište ili prebivalište, ako se radi o uslugama u oblasti ekonomske propagande i uslugama pruženim elektronskim putem, kao i radio-televizijskim uslugama.

Prema odredbi člana 2. tačka 4) Pravilnika o utvrđivanju usluga pruženih elektronskim putem, u smislu Zakona o porezu na dodatu vrednost („Sl. glasnik RS“, br. 107/2012), uslugama pruženim elektronskim putem, u smislu člana 12. stav 3. tačka 4) podtačka (10) Zakona, smatraju se elektronski pružene usluge, i to isporuka audio i video zapisa, kao i isporuka igara.

Odredbom člana 17. stav 1. ZPDV propisano je, da poresku osnovicu kod prometa dobara i usluga čini iznos naknade (u novcu, stvarima ili uslugama) koju obveznik prima ili treba da primi za isporučena dobra ili pružene usluge od primaoca dobara ili usluga ili trećeg lica uključujući subvencije koje su neposredno povezane sa cenom tih dobara ili usluga, u koju nije uključen PDV, ako ovim zakonom nije drukčije propisano.

Osnovica ne sadrži iznose koje obveznik naplaćuje u ime i za račun drugog, ako taj iznos prenosi licu u čije ime i za čiji račun je izvršio naplatu (član 17. stav 3. tačka 2) ZPDV).

2. Sa aspekta Zakona o porezu na dobit pravnih lica

Prenos novčanih sredstava nerezidentnom pravnom licu, koje bi obveznik (prethodno) naplatio od fizičkih lica (korisnika elektronskih sadržaja), i to postupajući isključivo u ime i za račun nerezidentnog pravnog lica (shodno zaključenom ugovoru), nije predmet oporezivanja porezom na dobit po odbitku u skladu sa članom 40. ZPDPL, pod uslovom da obveznik, zaključenjem takvog ugovora, ne stiče pravo korišćenja elektronskih sadržaja.

* * *

Saglasno odredbi člana 40. stav 1. ZPDPL, ukoliko međunarodnim ugovorom o izbegavanju dvostrukog oporezivanja nije drukčije uređeno, porez na dobit po odbitku po stopi od 20% obračunava se i plaća na prihode koje ostvari nerezidentni obveznik od rezidentnog pravnog lica po osnovu, između ostalog, naknada po osnovu autorskog i srodnih prava i prava industrijske svojine (dalje: autorska naknada).

3. Napomene

3.1. Ako rezidentni obveznik (obveznik PDV) zaključenjem ugovora sa nerezidentnim pravnim licem – vlasnikom virtuelnog tržišta ili njegovim ovlašćenim posrednikom stiče pravo korišćenja elektronskih sadržaja (što podrazumeva i mogućnost daljeg ustupanja prava korišćenja tih sadržaja fizičkim licima), ne primenjuju se zaključci iz tač. 1. i 2. ovog mišljenja.

3.2. U cilju utvrđivanja da li obveznik od nerezidentnog pravnog lica stiče pravo korišćenja elektronskih sadržaja (što podrazumeva i mogućnost daljeg ustupanja prava korišćenja tih sadržaja fizičkim licima), nadležni poreski organ može od obveznika, kao dokaz, zatražiti komercijalni ugovor zaključen sa nerezidentnim pravnim licem shodno zakonu koji uređuje poreski postupak i poresku administraciju.“

Ministarstvo finansija i privrede br. 430-01-331/2013-04 od 09.07.2013. godine